Руководство для налоговой выездная налоговая проверка

---

Выездная налоговая проверка в 2022 — 2023 годах: список особенностей

Если вы или ваша организация стали объектом внимания налоговых органов и получили уведомление о выездной налоговой проверке в 2022 — 2023 годах, вам необходимо ознакомиться с особенностями такой проверки:

• выездная налоговая проверка может быть проведена только по месту нахождения налогоплательщика (за исключением случаев, указанных в абз. 2, 3 п. 2 ст. 89 НК РФ);
• главная цель проверки — установить, правильно ли были исчислены налоги и страховые взносы, а также вовремя ли они были уплачены (пп. 4, 17 ст. 89 НК РФ);
• основным документом, подтверждающим начало выездной налоговой проверки, является решение о ее проведении (п. 1 ст. 89 НК РФ);
• проверяемый период не может превышать 3 лет (п. 4 ст. 89 НК РФ);

Когда налоговая проверка может охватывать период, превышающий 3 года, читайте в материалах «Повторная выездная проверка может быть «глубже» 3 лет» и «Текущий год могут проверить заодно с тремя предыдущими?».

• налогоплательщик не может быть проверен более 1 раза по одним и тем же налогам за один и тот же период;

Есть несколько ситуаций — исключений, когда НК разрешает повторные проверки. Все они описаны здесь. Отметим новую, появившуюся с 01.07.2021, — это подача уточненки по НДС или акцизам с увеличением суммы налога к возмещению (п. 10 ст. 89 НК РФ в ред. закона от 29.12.2020 № 470-ФЗ).

• за календарный год может быть проведена только одна выездная проверка (исключение — когда решение о повторной проверке принято руководителем вышестоящего налогового органа ФНС РФ);
• выездная проверка не может быть назначена в отношении специальной декларации (п. 2 ст. 89 НК РФ), которую физлицо вправе добровольно подать в ИФНС об имеющемся у него имуществе (недвижимости, транспорте, вкладах в банки или в уставный капитал организаций), а также о контролируемых им иностранных компаниях.

Право ИФНС на выездную проверку

Законодательно определено, что право на проведение выездной налоговой проверки имеет тот налоговый орган, к которому территориально принадлежит налогоплательщик. Хотя существуют и исключения, действующие для крупнейших налогоплательщиков и обособленных подразделений.

Также важную роль играют дата постановки на учет в качестве налогоплательщика в определенном налоговом органе и дата внесения изменений в реестр учета.

Так, если при смене местонахождения своевременно не внесены соответствующие изменения в ЕГРЮЛ, то выездную налоговую проверку будет проводить налоговый орган по прежнему месту нахождения. Если такая ситуация возникнет по вине налоговой инспекции в связи с нарушением требований и сроков регистрации, то выездная налоговая проверка также будет проведена инспекцией по старому месту регистрации (постановление ФАС Поволжского округа от 29.05.2013 № А65-25327/2012).

Другие ИФНС не вправе назначать проверку налогоплательщиков, находящихся вне зоны их юрисдикции. Так, налоговый орган, у которого на учете числится лишь недвижимость и транспорт, но не сам налогоплательщик, не может назначить последнему выездную налоговую проверку.

По каким критериям ИФНС отбирает налогоплательщиков для проведения выездной проверки, рассказали эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный пробный доступ к системе и изучаайте авторитетные материалы.

Решение о проведении выездной налоговой проверки

Как уже отмечалось выше, началу выездной налоговой проверки предшествует подготовка основного документа, дающего право на проведение контрольного мероприятия, — решения о проведении выездной налоговой проверки и, соответственно, вручение его проверяемому юридическому или физическому лицу.

Этому документу стоит уделить особое внимание, так как он является основанием для осуществления комплекса контрольных мероприятий. Зачастую некомпетентные инспекторы пренебрегают обязанностью своевременно вручить и ознакомить налогоплательщиков с решением, но это является грубой ошибкой и может быть использовано проверяемыми лица как аргумент при подтверждении нарушения процессуальных норм.

Решение о проведении выездной налоговой проверки имеет право составить только тот налоговый орган, к которому территориально принадлежит проверяемый налогоплательщик. В этом документе отражается информация о субъекте контроля, предмете проверки (перечень проверяемых налогов), периоде проверки и о составе проверяющей группы. Решение обязательно должно быть подписано руководителем налоговой инспекции либо его заместителем.

Где проводится согласно НК РФ выездная налоговая проверка?

Местом проведения выездной налоговой проверки являются помещения или офис налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ). Но иногда бывает так, что размер помещений не позволяет расположиться там всей проверяющей группе, и тогда проверка может быть проведена в налоговой инспекции.

О том, что у налогоплательщика отсутствуют возможности по размещению проверяющих, он должен сообщить сам, в противном случае это решение принимает руководитель проверяющей группы по факту выезда и осмотра помещений налогоплательщика.

Следует отметить, что на практике случается, что налоговый орган без получения соответствующего заявления и должного осмотра принимает решение провести выездную налоговую проверку в инспекции. Но это свидетельствует о том, что контролирующие органы нарушают действующий порядок проведения выездной налоговой проверки.

Такое мнение поддерживают и суды. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 20.08.2010 № КА-А40/8830-10 отменил решение, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, проводимой в упрощенном варианте, из-за нарушения процедуры проведения.

Но в то же время если решение налогового органа не содержит существенных ошибок, то суды вряд ли встанут на сторону налогоплательщика только лишь потому, что выездная налоговая проверка была проведена в налоговой инспекции без соответствующего уведомления проверяемого лица (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2013 № А75-3810/2012).

Важным обстоятельством является то, что даже при проведении выездной налоговой проверки на территории контролирующего органа налогоплательщику необходимо выполнять все требования проверяющих, будь то запрос на представление документов либо требование на осмотр рабочих помещений.

Какова продолжительность выездной налоговой проверки?

Срок выездной налоговой проверки составляет 2 месяца, но в то же время НК РФ дает возможность налоговым органам как продлевать его, так и приостанавливать. Инспекторы очень часто пользуются этими возможностями, когда нужно выяснить, является ли совершение определенной хозяйственной операции нарушением, или же изучить дополнительные материалы, касающиеся деятельности проверяемого лица.

О случаях, когда налоговые органы могут продлить срок выездной проверки, читайте в материале «Как и когда может быть продлена выездная налоговая проверка».

Срок, на который инспектор имеет право продлевать проверку, составляет 4 (6) месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ), а приостановить — 6 (9) месяцев (п. 9 ст. 89 НК РФ). Таким образом, если в течение контрольного мероприятия налоговики прибегают к описанным выше методам, то максимальный срок проверки может составить 1 год и 3 месяца.

Исключением является выездная налоговая проверка конкретного филиала или представительства — она должна быть проведена в течение 1 месяца. В данном случае законодатель предоставил контролерам только право на приостановление.

Срок выездной налоговой проверки начинает исчисляться со дня вынесения решения о проведении этого контрольного мероприятия, а заканчивается в день составления справки по результатам проверки (указанный документ должен быть вручен в тот же день).

Следовательно, можно выделить основные этапы проводимой проверки:

• начало выездной налоговой проверки (вручение решения о проведении);
• процесс проведения проверки (максимально — 1 год 3 месяца);
• завершение проверки (составление справки о проведении выездной налоговой проверки).

Таким образом, в указанные выше сроки контролеры обязаны успеть провести все запланированные мероприятия, а также те, которые возникли в процессе проверки. Если же инспекторы получили какие-либо доказательства после истечения срока, то приобщать их к материалам выездной налоговой проверки они не имеют права (постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.05.2009 № Ф03-2248/2009).

Также стоит отметить, что такое нарушение не предполагает отмены решения и результатов выездной налоговой проверки полностью, так как существует только одно формальное обстоятельство, способное повлиять на решение суда, — это нарушение процедуры участия налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).

С какой периодичностью налоговики вправе проводить выездные налоговые проверки, рассказано в Готовом решении КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе и изучайте материал бесплатно. 

Более подробно о сроках выездной налоговой проверки рассказано в материале «Какой срок проведения выездной налоговой проверки?».

Как заканчиватся выездная проверка

В последний день проверки налоговики составляют справку о проведенной проверке и вручают ее налогоплательщику. В течение двух последующих месяцев они оформляют акт выездной проверки. На подготовку акта по консолидировалнной группе налогоплательщиков на составление акта отводится 3 месяца. Акт и приложенные к нему документы также вручаются налогоплательщику.

Если у проверяемого есть возражения, в течение месяца он вправе их направить на рассмотрение в ФНС. Бланк возражений см. здесь. Если возражения не поступили, налоговики приступают к рассмотрению материалов дела и выносят окончательное решение.

Подробнее о порядке оформления результатов налоговой проверки читайте в одноименной рубрике.

Итоги

Целью проведения налоговой проверки является контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов. Порядок проведения выездной налоговой проверки регулируется ст. 89 НК РФ. Результаты проверки могут быть отменены только в случаях существенных нарушений со стороны налогового органа, например при непредставлении налогоплательщику возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки и дать пояснения.

ФНС РФ в отчете за 2022 год указала, что за этот период было проведено рекордное с 2018 года количество выездных налоговых проверок (ВНП) – более 10 тысяч, и мы пока не видим тенденций к их снижению.

В недавнем исследовании Счетной палаты, которое было посвящено эффективности ВНП, было в том числе установлено, что средняя сумма доначислений по сравнению с 2018 годом выросла в более чем 2 раза – с 22 млн до 49 млн рублей, а «безрезультативными» оказалось всего лишь 5% от проведенных проверок.

Рост доначислений, по нашему мнению, связан не только с увеличением количества проведенных ВНП, но также и с ростом их общей эффективности и улучшением среднего уровня компетентности налоговых инспекторов.

Налоговая практика «Тимофеев, Гусев и Партнеры» подготовила краткую и удобную памятку об общих правилах проведения ВНП, ключевых нюансах всех ее этапов и конкретных мероприятий налогового контроля. Памятка сопровождается нашими комментариями и полезными советами, которые были выработаны в результате сопровождения огромного количества налоговых проверок на протяжении последних 20 лет, по итогам которых в большинстве случаев удавалось значительно снизить размер налоговых претензий или оспорить их в полном объеме.

1. Общая информация

1.1. О чем эта памятка

• С выездной налоговой проверкой в какой-то момент сталкиваются практически все налогоплательщики. ВНП является фундаментальной формой налогового контроля, по результатам которого зачастую производятся существенные доначисления. ВНП – важный этап формирования доказательственной базы не только налоговым органом, но и налогоплательщиком, в связи с чем этап проверки является наиболее своевременным этапом для защиты своих интересов в случае возникновения разногласий с налоговым органом. В то же время ВНП, безусловно, является экстраординарным событием, в связи с чем всем связанным с проверяемым налогоплательщиком лицам (собственники, менеджмент, сотрудники) важно понимать, как правильно действовать и реагировать при назначении и проведении налоговой проверки.
• В памятке в удобном формате приведены основные этапы ВНП, а также важные практические аспекты защиты налогоплательщиками своих интересов.

1.2. ВНП: основные положения

• ВНП проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя налогового органа либо его заместителя. При отсутствии у налогоплательщика возможности предоставить помещение ВНП может проводиться по месту нахождения налогового органа. По факту сегодня налоговые инспекторы появляются на территории налогоплательщика очень редко.
• ВНП в отношение одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Как правило, проверка назначается по всем налогам сразу.

1.3. Ограничения

• Проверкой может быть охвачен период, не превышающий 3-х лет, предшествующих году назначения проверки. С учетом практики «резервирования» номеров решений о назначении проверки в конце года спокойно вздохнуть можно где-то числа с 20 января.
• Нельзя проводить две и более ВНП по одним и тем же налогам за один и тот же период, но при определенных условия возможна повторная проверка (см. ниже).

1.4. Сроки

• Срок проведения ВНП исчисляется со дня вынесения решения о назначении ВНП до дня составления справки о проведенной ВНП.
• По общему правилу, ВНП не может продолжаться более 2-х месяцев, однако указанный срок может быть продлен до 4-х месяцев, а в исключительных случаях – до 6-ти месяцев.
• ВНП может быть приостановлена не более чем на 6 месяцев для:
  1. истребования документов по п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
  2. получения информации от иностранных госорганов (по данному основанию ВНП может быть дополнительно приостановлена на 3 месяца);
  3. проведения экспертиз;
  4. перевода документов.
• Таким образом, максимальный срок ВНП составляет 15 месяцев.
• Нарушение сроков проведения ВНП не является безусловным основанием для отмены решения по результатам проверки, но при этом нарушение сроков не влечет изменения порядка исчисление сроков на принятие мер по взысканию налогов (п. 31 постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, определение ВС РФ от 05.07.2021 № А21-10479/2019 по делу Неринги). В общем, по факту это нарушение ничего не дает.

1.5. Повторная ВНП

• Повторная ВНП (по тем же налогам и за тот же период) может проводиться:

1. Вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Это редкость.
2. Налоговым органом, проводившим проверку – в случаях представления уточненной налоговой декларации (УНД) с уменьшением налога к уплате и/или увеличением суммы НДС к возмещению и/или увеличением суммы налогового убытка. Но проверяться должна только изменившаяся строка налоговой декларации.

1.6. Подача УНД

• В случае представления УНД в рамках соответствующей ВНП проверяется период, за который представлена УНД, даже если этот период выходит за пределы 3-х календарных лет.
• Предметом ВНП при подаче УНД должна являться правильность исчисления налога только в части соответствующего уточнения.
• НК РФ не содержит пресекательного срока для назначения такой ВНП, однако в судебной практике сложился подход, что ВНП по УНД должна назначаться в разумные сроки (в известной на настоящий момент судебной практике минимальный срок, который был признан неразумным, составил 1,5 года).

2. Предпроверочный анализ

2.1. Суть предпроверочного анализа

• Предпроверочный анализ является не формой налогового контроля, предусмотренной налоговым законодательством, а «внутренней кухней» налогового органа, однако этот этап крайне важен. В рамках предпроверочного анализа налоговый орган собирает данные о налогоплательщике и принимает решение о наличии / отсутствии оснований для проведения ВНП. Именно работа на этом этапе приводит к тому, что налоговый орган, выходя на проверку, в большинстве случаев уже точно знает, что именно искать.

2.2. Возможные действия со стороны налогового органа

• Проведение встреч (комиссий) с налогоплательщиками, направление требований о предоставлении документов и пояснений налогоплательщикам и его контрагентам, получение информации от иных госорганов (в т.ч. правоохранительных), анализ информации из внешних источников (СМИ и т.п.); 
• Соотношение деятельности налогоплательщика с критериями для назначения ВНП (приложение № 2 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования ВНП»);
• Предложения по самостоятельному уточнению налоговой обязанности. При обоснованности утверждений налогового органа о допущенных нарушениях такое уточнение дает возможность избежать штрафа и прекратить начисление пени.

2.3. Действия со стороны налогоплательщика (практические аспекты)

• Оценка рисков назначения ВНП совместно с налоговыми юристами;
• Посещение встреч с налоговым органом вместе с юристами и выяснение целей контрольных мероприятий;
• Подготовка качественных и подробных пояснений по вопросам налогового органа, использование заранее подготовленных «защитных файлов», их подготовка (при целесообразности);
• Предоставление документов и информации в соответствии с разработанным планом, учитывающим цели налогового органа и фактические обстоятельства (например, «все и сразу» либо постепенное донесение позиции и доказательств);
• Информирование сотрудников (предупредить о возможном назначении ВНП, попросить сообщать о любых действиях со стороны налогового органа (вручение повесток на допрос и проч.), совместно с налоговыми юристами проведение инструктажа по поведению в ходе мероприятий налогового контроля);
• Проверка наличия всех необходимых подтверждающих документов с привлечением налоговых юристов.

3. Действия налогоплательщика при назначении ВНП

• Проверить решение о проведении ВНП на предмет наличия всех обязательных реквизитов (п. 2 ст. 89 НК РФ);
• Проверить удостоверения у сотрудников налоговых (а в некоторых случаях и правоохранительных) органов, сверить должности и ФИО;
• При отсутствии удостоверения либо решения, либо при несовпадении лиц, указанных в решении и фактически явившихся, – отказать в пропуске на территорию организации (в этом случае составляется акт, подписываемый руководителем проверяющей группы и проверяемым лицом).

4. Мероприятия налогового контроля

4.1. Истребование документов

4.1.1. У налогоплательщика (ст. 93 НК РФ)

• Документы представляются в форме заверенных налогоплательщиком копий в течение 10 рабочих дней со дня вручения требования (на практике большинство налогоплательщиков отвечает на требования в электронной форме).
• Если налогоплательщик не успевает подготовить документы в 10-дневный срок, в течение 1 дня с момента получения требования можно ходатайствовать о продлении этого срока. Налоговый орган должен ответить на такое ходатайство не позднее 2 рабочих дней. На практике налоговые органы в этом смысле довольно либеральны и склонны продлевать срок даже при обращении поздней, чем через 1 день.
• Нельзя истребовать документы, которые уже представлялись в рамках другой налоговой проверки. На это в ответе необходимо указать.
• Документы, истребуемые проверяющими, передаются по описи, в которой, по возможности, максимально подробно перечисляются передаваемые документы (они должны быть идентифицируемы).
• Отказать в представлении документов можно в тех случаях, когда истребуемые документы очевидно не связаны с исчислением налогов и сборов или не относятся к периоду ВНП (зачастую и «старые» документы имеют к нему самое прямое отношение).
• Неправомерным может быть признано требование о предоставлении такого объема документации, который физически не сможет быть проверен в сроки проведения ВНП (постановление АС Поволжского округа от 15.09.2020 № А55-32444/2019 по делу Линии В).

4.1.2. У третьих лиц (ст. 93.1 НК РФ)

• Предмет требования — документы и информация, касающиеся деятельности налогоплательщика.
• Адресат – контрагенты или иные лица, располагающие информацией.
• Процедура:

1. Поручение в налоговый орган по месту учета «адресата»;
2. В течение 5 дней – требование;
3. В течение 5 дней – исполнение.

4.2. Осмотр (ст. 92 НК РФ)

• Вправе осмотреть: территорию, помещения проверяемого лица, документы и предметы.
• Обязательно присутствие понятых, также могут присутствовать представители проверяемого лица.
• По итогам осмотра составляется протокол.

4.3. Выемка (ст. 94 НК РФ)

• Производится на основании мотивированного постановления налогового органа.
• Не может проводиться в ночное время (с 22 до 6 часов).
• Изъятию подлежат предметы и документы (могут изыматься подлинники), относящиеся к предмету ВНП.
• Обязательно присутствие понятых и лиц, у которых производится выемка.
• Сначала предложение добровольно выдать, а в случае отказа – принудительная выемка.
• По итогам выемки составляется протокол.

4.4. Экспертиза (ст. 95 НК РФ)

• Назначается постановлением налогового органа.
• Экспертиза назначается для разъяснения вопросов, требующих познаний в науке, искусстве, технике или ремесле.
• Налогоплательщик вправе, помимо прочего, заявить отвод эксперту, представить дополнительные вопросы для эксперта, знакомиться с заключением и заявлять возражения. Не рекомендуется занимать в этом вопросе пассивную позицию.

4.5. Допросы (ст. 90 НК РФ)

• Допрос проводится на основании повестки, в которой должны быть указаны время и место проведения допроса. По просьбе свидетеля время и место могут быть изменены – не нужно соглашаться на «спонтанные» допросы.
• Что нужно инспектору? Разобраться в ситуации и получить «нужные» показания.
• Что нужно налогоплательщику? Закрепить в протоколе допроса свою позицию, тем самым создав соответствующее доказательство.
• Допрос в налоговом органе не равняется допросу в правоохранительных органах, поэтому неявка на налоговый допрос или уклонение от дачи показаний могут максимум привести только к несущественному денежному штрафу (на практике назначается крайне редко).
• Протокол допроса это одно из доказательств — важно совместно с налоговыми юристами подготовить сотрудников к допросу, разъяснить права, а также цели данного мероприятия.
• Допрос должен сопровождать опытный налоговый юрист / адвокат для обеспечения прав свидетеля и интересов налогоплательщика.
• Допрос – это не экзамен. Свидетель вправе не знать или не помнить конкретные обстоятельства и вовсе не обязан готовиться к допросу, копаясь в документах, или приносить их с собой. Ни в коем случае нельзя «додумывать», как «оно могло бы быть». Пятерку свидетелю все равно не поставят.
• Свидетель имеет право:

1. Не свидетельствовать против себя и близких;
2. Приходить на допрос с представителем и консультироваться с ним перед каждым ответом;
3. Пользоваться своими заметками, записями и документами;
4. Записывать допрос на диктофон;
5. Вычитать все вопросы и ответы и внести свои правки (замечания), чтобы показания были отражены достоверно и в полном объеме, а риски искажения формулировок были исключены;
6. Получить копию протокола допроса (инспектор обязан ее предоставить – п. 6 ст. 90 НК РФ). 

4.6 Нотариальный допрос

• В том случае, если налоговый орган не допросил важного свидетеля, отказал в его допросе, некорректно отразил (исказил) свидетельские показания, налогоплательщик может самостоятельно инициировать нотариальный допрос.
• Протоколы нотариальных допросов являются надлежащими доказательствами наряду протоколами допросов, проведенных налоговым органом.

5. Оформление результатов ВНП

• По окончании проверки проверяющие должны вручить налогоплательщику справку о проведенной проверке.
• В течение 2 месяцев после выдачи справки об окончании ВНП проверяющими составляется акт ВНП.
• Акт вручается в течение 5 дней с даты его составления.
• На практике налоговые органы зачастую вручают акты со значительным нарушением сроков, предусмотренных НК РФ (через полгода или даже через год после завершения ВНП). Однако в большинстве случаев суды не рассматривают такое нарушение как основание для отмены решения налогового органа, принятого по результатам ВНП.
• Налогоплательщик вправе знакомиться с материалами ВНП не позднее чем через 2 дня со дня подачи соответствующего заявления.

6. Возражения

• Возражения – это первая стадия налогового спора, когда налогоплательщик может представить полноценное обоснование своей позиции относительно всех претензий налогового органа. В рамках возражений налогоплательщик имеет наибольшие шансы на успешное оспаривание по крайней мере претензий в части расчетов. Кроме того, именно в рамках административного этапа налогоплательщикам в настоящее время удается отстоять существенные суммы доначислений и найти компромисс с налоговым органом, в связи с чем следует обязательно пользоваться правом на подачу возражений.
• Возражения и дополнительные документы в обоснование правомерности своей позиции могут быть представлены налогоплательщиком в течение месяца со дня получения акта. На практике исследованию подлежат и доказательства, представленные налогоплательщиком вплоть до рассмотрения возражений.

7. Дополнительные мероприятия налогового контроля

• На практике дополнительные мероприятия налогового контроля (ДНМК) назначаются практически в каждой ВНП со значительными суммами доначислений по акту налоговой проверки.
• ДМНК могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки (т.е. отраженных в акте) правонарушений, а не на выявление новых правонарушений (п. 39 ПП ВАС № 57).
• Срок для проведения ДМНК – 1 месяц, но на практике может значительно нарушаться.
• В рамках ДМНК может проводиться истребование документов, допросы свидетелей и проведение экспертизы.
• Результаты ДМНК фиксируются в качестве дополнения к акту ВНП, дополнения составляются в течение 15 дней со дня окончания ДМНК и направляются налогоплательщику в течение 5 дней с даты составления.
• Налогоплательщик в течение 15 дней со дня получения дополнений к акту ВНП вправе представить дополнительные возражения. 

8. Рассмотрение материалов ВНП

• Материалы ВНП и возражения рассматриваются в течение 10 дней со дня истечения срока для предоставления возражений (дополнительных возражений в случае проведения ДМНК).
• Налогоплательщик извещается о дате и времени рассмотрения руководителем налогового органа или его заместителем материалов ВНП и возражений.
• Налогоплательщик вправе ходатайствовать об отложении рассмотрения материалов проверки для представления дополнительных доказательств.
• Налогоплательщик может участвовать в рассмотрении материалов ВНП в сопровождении налогового юриста. Как правило, именно налоговые юристы и говорят от имени налогоплательщика на основании доверенности.
• Налогоплательщик вправе представлять после истечения срока на представление возражений объяснения, в т.ч. письменные, для их исследования при рассмотрении материалов проверки, заявлять ходатайства о привлечении эксперта, специалиста или свидетеля.
• По результатам рассмотрения материалов ВНП выносится решение и вручается налогоплательщику в течение 5 дней со дня вынесения.
• Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.
• Решение вступает в силу по истечении 1 месяца со дня вручения налогоплательщику (если не обжалуется в вышестоящий налоговый орган) / с даты принятия решения вышестоящим налоговым органом.

9. Досудебное обжалование результатов ВНП

• Перед обращением в суд решение налогового органа подлежит обязательному обжалованию в вышестоящем налоговом органе.
• По своему желанию налогоплательщик может обжаловать решение (после обжалования в вышестоящем налоговом органе) в ФНС России.
• Апелляционная жалоба на не вступившее в силу решение:
  1. Подается в течение 1 месяца после получения решения;
  2. Подается через принявший решение налоговый орган и в течение 3 дней направляется в вышестоящий налоговый орган;
  3. Рассматривается в течение 1 месяца (срок может быть продлен на 1 месяц). На практике этот срок может затянуться.
• Обжалование вступившего в силу решения (т.е. не обжалованного в апелляционном порядке):
  1. Жалоба подается в течение года с момента вынесения решения;
  2. Подается через принявший решение налоговый орган и в течение 3 дней направляется в вышестоящий налоговый орган;
  3. Подача жалобы автоматически не приостанавливает исполнение решения;
  4. Рассматривается в течение 1 месяца (срок может быть продлен на 1 месяц).
• При определенных условиях у налогоплательщика есть возможность присутствовать при рассмотрении апелляционной жалобы / жалобы (в ряде случаев имеет смысл представить мотивированное заявление о необходимости рассмотрения апелляционной жалобы / жалобы в присутствии налогоплательщика), однако это случается достаточно редко.
• При рассмотрении апелляционной жалобы / жалобы вышестоящий налоговый орган не может принять решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, которые не были предусмотрены изначальным решением (п. 81 ПП ВАС № 57).
• Вышестоящий налоговый орган может отменить положительное для налогоплательщика решение без обжалования со стороны налогоплательщика (Определение ВС РФ от 31.10.2017 № А40-101850/2016 по делу Аквамарина).

(см. текст в предыдущей редакции)

1. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа, а в случае проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиков — иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, — по месту нахождения обособленного подразделения такой организации.

(в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

2. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации, или по месту жительства физического лица, или по месту нахождения обособленного подразделения иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, или налоговый орган, уполномоченный федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, на проведение выездных налоговых проверок на территории субъекта Российской Федерации в отношении налогоплательщиков, имеющих место нахождения (место жительства) на территории этого субъекта Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

(в ред. Федеральных законов от 15.02.2016 N 32-ФЗ, от 29.09.2019 N 325-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Решение о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика, отнесенного в порядке, установленном статьей 83 настоящего Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этого налогоплательщика на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

(в ред. Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Абзац утратил силу. — Федеральный закон от 23.11.2020 N 374-ФЗ.

(см. текст в предыдущей редакции)

Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения такого обособленного подразделения или налогового органа, уполномоченного на проведение выездных налоговых проверок на территории субъекта Российской Федерации филиалов и представительств, имеющих место нахождения на территории этого субъекта Российской Федерации.

(в ред. Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

периоды, за которые проводится проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Решение о проведении выездной налоговой проверки не может быть вынесено на основе специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», и (или) прилагаемых к ней документов и (или) сведений, а также сведений, содержащихся в указанной специальной декларации и (или) документах.

(см. текст в предыдущей редакции)

3. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

4. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

(в ред. Федерального закона от 30.09.2013 N 267-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

(в ред. Федеральных законов от 27.07.2010 N 229-ФЗ, от 30.09.2013 N 267-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

(абзац введен Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ)

5. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

5.1. Налоговые органы не вправе проводить выездные налоговые проверки за период, за который проводится (проведен) налоговый мониторинг в отношении налогов, обязанность по исчислению и уплате которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена на налогоплательщика, за исключением следующих случаев:

(в ред. Федерального закона от 29.12.2020 N 470-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

1) проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;

2) досрочное прекращение налогового мониторинга;

3) невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения (мотивированных мнений) налогового органа в срок до 1 декабря года, следующего за периодом, за который проводился налоговый мониторинг. В этом случае решение о проведении выездной налоговой проверки выносится налоговым органом не позднее двух месяцев со дня истечения указанного срока. Предметом такой выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (сборов, страховых взносов) в соответствии с невыполненным мотивированным мнением (невыполненными мотивированными мнениями);

(пп. 3 в ред. Федерального закона от 29.12.2020 N 470-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

4) представление налогоплательщиком в календарном году, за который налоговый мониторинг не проводится, уточненной налоговой декларации (расчета) за период проведения налогового мониторинга, в которой по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) уменьшена сумма налога (сбора, страховых взносов), подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, увеличена заявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. Предметом выездной налоговой проверки в указанном случае является правильность исчисления налога (сбора, страховых взносов) (определения суммы убытка) на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации (расчета), повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (сбора, страховых взносов) (увеличение заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличение суммы полученного убытка).

(пп. 4 в ред. Федерального закона от 29.12.2020 N 470-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

(п. 5.1 введен Федеральным законом от 04.11.2014 N 348-ФЗ)

5.2. В рамках выездной налоговой проверки международной компании, зарегистрированной в соответствии с Федеральным законом от 3 августа 2018 года N 290-ФЗ «О международных компаниях и международных фондах», не могут быть проверены периоды, предшествующие регистрации такой компании в Российской Федерации в качестве международной компании, за исключением выездных налоговых проверок в отношении обособленных подразделений иностранных организаций, зарегистрированных на территории Российской Федерации до даты регистрации таких организаций в качестве международных компаний.

(п. 5.2 введен Федеральным законом от 25.12.2018 N 490-ФЗ; в ред. Федерального закона от 26.03.2022 N 66-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

6. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.

Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

7. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.

Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.

Налоговый орган, проводящий самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.

При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.

7.1. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность налогоплательщика, связанную с его участием в договоре инвестиционного товарищества, а также запрашивать у участников договора инвестиционного товарищества информацию, необходимую для проведения выездной налоговой проверки, в порядке, установленном статьей 93.1 настоящего Кодекса.

В случае, если выездная налоговая проверка проводится в отношении налогоплательщика, не являющегося управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета (далее в настоящей статье — управляющий товарищ), требование о представлении документов и (или) информации, связанных с его участием в договоре инвестиционного товарищества, направляется управляющему товарищу. Если управляющий товарищ не представил документы и (или) информацию в установленный срок, требование о представлении документов и (или) информации, связанных с участием проверяемого налогоплательщика в инвестиционном товариществе, может быть направлено другим участникам договора инвестиционного товарищества.

(п. 7.1 введен Федеральным законом от 28.11.2011 N 336-ФЗ)

8. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

9. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:

1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;

2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

3) проведения экспертиз;

4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

10. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

1) вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) — в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета), в которой по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) уменьшена сумма налога (сбора, страховых взносов), подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, увеличена заявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. Предметом повторной выездной налоговой проверки в указанном случае является правильность исчисления налога (сбора, страховых взносов) (определения суммы полученного убытка) на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации (расчета), повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (сбора, страховых взносов) (увеличение заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличение суммы полученного убытка).

(в ред. Федерального закона от 29.12.2020 N 470-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.

11. Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

12. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 настоящего Кодекса.

13. При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 настоящего Кодекса.

14. При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса.

15. В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

16. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса.

16.1. Особенности проведения выездных налоговых проверок резидентов, исключенных из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, определяются статьями 288.1 и 385.1 настоящего Кодекса.

(п. 16.1 введен Федеральным законом от 17.05.2007 N 84-ФЗ)

17. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

18. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок консолидированной группы налогоплательщиков с учетом особенностей, установленных статьей 89.1 настоящего Кодекса.

(п. 18 введен Федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ)

19. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются при проведении выездных налоговых проверок налогоплательщика — участника регионального инвестиционного проекта с учетом особенностей, установленных статьей 89.2 настоящего Кодекса.

(п. 19 введен Федеральным законом от 30.09.2013 N 267-ФЗ)